Hacia una «arquitectura fiscal internacional más estable y justa”: Perspectiva para los países latinoamericanos

1. Introducción

Con base en el acuerdo alcanzado en el G7 a principios de junio pasado, el Marco Inclusivo BEPS, de OCDE y G20 (MI) ha emitido una declaración (1/07/21) recientemente aprobada en la reunión del G20 en Venecia, para brindar una solución común que aborde los desafíos tributarios de la digitalización de la economía, a la que adhirieron, a la fecha, 132 países[1], lo cual constituye un hito en la tributación internacional, que permite vislumbrar el ansiado consenso internacional.

Los países de América Latina no resultaron indiferentes. Los miembros latinoamericanos del MI que se unieron a la Declaración son Argentina, Brasil, Chile, Colombia, Costa Rica, Haití, Honduras, México, Paraguay, Perú, República Dominicana y Uruguay. Cabe recordar que algunos de estos países han realizado reformas tributarias para gravar la economía digital, aunque principalmente en el Impuesto al Valor Agregado.

2. Aspectos acordados del Pilar Uno.

  • Alcance

Empresas multinacionales (EMN)[2] con una facturación mundial superior a euros 20 mil millones y una rentabilidad mayor al 10% (beneficios antes de impuestos / ingresos). El umbral de facturación que se reducirá a euros 10 mil millones, dependiendo ocurra una implementación exitosa[3]. Alcanzaría a las 100 empresas más rentables del mundo[4], con la mitad de las ganancias mundiales.

  • Regla de nexo

Nueva regla de nexo de “propósito especial” que permitirá la asignación del denominado “Monto A” a una jurisdicción de mercado, cuando la EMN obtenga al menos 1 millón de euros en ingresos en esa jurisdicción. Para las más pequeñas jurisdicciones[5], el nexo se fijará en euros 250.000. La regla se aplica únicamente para determinar si una jurisdicción califica para la asignación del Monto A.

  • Cuantificación

Entre el 20 y el 30% de la “ganancia residual” – ganancia superior al 10% de los ingresos- se asignarán a las jurisdicciones de mercado, utilizando una regla de basada en ingresos.

  • Fuente de ingresos

Los ingresos se asignarán a las jurisdicciones del mercado final, donde se utilicen o consuman bienes o servicios, con reglas detalladas para categorías específicas de transacciones. A tal fin, una MNE debe utilizar un método confiable, basado en hechos y circunstancias específicos.

  • Base imponible

La medida relevante de ganancias o pérdidas se determinará por referencia a ingresos contables, con mínimos de ajustes. Las pérdidas se trasladarán.

  • Segmentación

La segmentación ocurrirá solo en circunstancias excepcionales donde, con base en los segmentos revelados en la contabilidad, un segmento cumple con las reglas de alcance.

  • Puerto seguro de los beneficios de marketing y distribución

Cuando los beneficios residuales de una EMN alcanzada se gravan en una jurisdicción de mercado, una regla de puerto seguro (”safe harbour”) sobre beneficios de comercialización y distribución limitará los beneficios residuales asignados a la jurisdicción del mercado a través de Monto A.

  • Eliminación de la doble imposición

La doble imposición de las ganancias asignadas a las jurisdicciones del mercado se aliviará mediante la exención o método de crédito. La entidad (o entidades) que asuma la obligación tributaria la extraerá de aquellas que obtengan una ganancia residual.

  • Certidumbre tributaria

Las EMN se beneficiarán de los mecanismos de prevención y resolución de disputas, que evitarán la doble imposición por el Monto A, incluidas todas las cuestiones relacionadas con el Monto A (por ejemplo, disputas por precios de transferencia y beneficios empresariales), de manera obligatoria y vinculante. Las disputas sobre si los problemas pueden estar relacionados con el Monto A serán resuelto de manera obligatoria y vinculante.

Consideraciones serán dadas para un mecanismo electivo de resolución vinculante de disputas sobre cuestiones relacionadas con Monto A para países en desarrollo que son elegibles para el aplazamiento de su revisión de la Acción 14 de BEPS y que tienen niveles bajos o nulos de disputas.

Con relación al denominado “Monto B”, la aplicación del principio “arm’s length” a las actividades de comercialización y distribución con base en el país, será simplificada, con especial atención a las necesidades de los países de baja capacidad. Este trabajo se completará a finales de 2022.

  • Administración

El cumplimiento fiscal se simplificará (incluidas las obligaciones de presentación) y permitirá que las EMN gestionen el proceso a través de una sola entidad designada.

  • Medidas unilaterales

El paquete proporcionará una coordinación adecuada entre la aplicación de las nuevas reglas y la eliminación de todos los impuestos sobre servicios digitales y otras medidas similares. Podrían calificar los impuestos establecidos por Perú, Uruguay y Paraguay por ejemplo.

  • Implementación

El instrumento multilateral a través del cual se implementa el Monto A se desarrollará y abrirá para firma en el año 2022, y entrará en vigor en 2023.

3. Aspectos acordados del Pilar Dos.

  • Diseño general

El Pilar Dos consta de dos reglas domésticas entrelazadas (contra la erosión de la base, GloBE):

  • Regla de inclusión de ingresos (IIR), que prevé un impuesto complementario a una entidad matriz sobre los ingresos gravados con impuestos bajos procedentes de una entidad constituida; y
  • Regla sin pago de impuestos (UTPR), que niega deducciones o requiere un ajuste equivalente, en la medida en que los ingresos de una entidad constituida no están sujeta a impuestos según un IIR.

También incluye una regla basada en un tratado tributario (regla de sujeción a impuestos, STTR) que permite a las jurisdicciones de origen imponer impuestos de fuente limitada sobre ciertos pagos de partes relacionadas sujetos a impuestos por debajo de una tasa mínima. La STTR será acreditable como un impuesto cubierto según las reglas GloBE.

  • Estado de la regla

Las reglas GloBE tendrán el estatus de un enfoque común, los miembros de MI no están obligados a adoptarlas, pero, si deciden hacerlo, las implementarán y administrar de una manera consistente con el Pilar Dos. Asimismo, aceptarán la aplicación de las aplicadas por otros miembros de la MI.

Las reglas GloBE se aplicarán a las EMN que cumplan con el umbral de euros 750 millones[6], afectando a menos de 10.000 empresas.

Los países son libres de aplicar el IIR a las EMN con sede en su país incluso si no alcanzan el umbral[7].

  • Diseño de reglas

El IIR asigna un impuesto complementario basado en un “enfoque de arriba hacia abajo” sujeto a una “regla de propiedad dividida” para participaciones por debajo del 80%.

La UTPR asigna el impuesto complementario de las entidades constituidas en jurisdicciones de impuestos bajos, incluidas las ubicadas en jurisdicción de la entidad matriz última, UPE, bajo una metodología a convenir.

  • Cálculo de la tasa efectiva de tributación

Las reglas GloBE utilizan una prueba de tasa impositiva efectiva que se calcula sobre una base jurisdiccional y que utiliza una definición común de impuestos cubiertos y base imponible determinada con referencia a los ingresos contables (con ajustes acordados consistentes con los objetivos del Pilar Dos y los mecanismos para abordar las diferencias de imputación temporal)[8].

  • Tasa mínima

La tasa impositiva mínima utilizada para propósitos del IIR y UTPR será al menos del 15%.

  • Excepciones

Las reglas GloBE proporcionarán una excepción de sustancia formulada que excluirá ingresos de al menos el 5% (en el período de transición de 5 años, al menos el 7,5%) del valor en libros de los activos tangibles y nómina.

Las reglas GloBE también proporcionarán una exclusión “de minimis”.

  • Otras exclusiones

Las reglas GloBE también prevén una exclusión para los ingresos por envío (“shipping”) internacional en virtud del Modelo de Convenio Tributario de la OCDE.

  • Simplificaciones

Administración de las reglas GloBE lo más específica posible y evitar que su cumplimiento y costos de gestión sean desproporcionados a los objetivos, el marco de implementación incluirá puertos seguros y u otros mecanismos.

  • Coexistencia de GILTI[9]

Se harán consideraciones respecto de las condiciones bajo las cuales el régimen de GILTI de EE. UU. coexistirá con las reglas GloBE, para garantizar un campo de juego nivelado (“level playing field”).

  • Regla de sujeción fiscal (STTR)

Los miembros de la MI reconocen que el STTR es una parte integral del logro de un consenso sobre el Pilar Dos para países en desarrollo.  Los miembros que aplican tasas nominales del impuesto sobre la renta de las empresas por debajo de la tasa mínima STTR a los intereses, regalías y un conjunto definido de otros pagos podrían implementar el STTR en sus tratados bilaterales con miembros en desarrollo del MI cuando se les solicite.

La potestad tributaria se limitará a la diferencia entre la tasa mínima y la tasa impositiva sobre el pago. La tasa mínima para el STTR será del 7,5% al ​​9%.

  • Implementación

Los miembros de la MI acordarán y publicarán un plan de implementación que incluirá reglas del modelo GloBE con los mecanismos adecuados para facilitar en el tiempo la coordinación de tales reglas que han sido implementadas, incluyendo una posible instrumentación multilateral al igual que con el modelo STTR.  También reglas de transición, incluida la posibilidad de una implementación diferida de UTPR. El Pilar Dos debería entrará en vigor en 2022 y empezarse a aplicar en 2023.

4. Palabras finales

El nuevo paradigma de tributación internacional de las rentas empresarias acarrea importantes beneficios, según las OCDE. Bajo el Pilar Uno, se estima que los derechos de imposición respecto de más de u$s 100 mil millones de ganancias se reasignen anualmente a las jurisdicciones de mercado.  Asimismo, se proyectó que el impuesto mínimo a la renta empresaria global bajo el Pilar Dos recaudará, por año, alrededor de u$s 150 mil millones en ingresos fiscales adicionales. También existen beneficios por la estabilización del sistema tributario internacional y la mayor certidumbre tributaria.

En este contexto, los países de América Latina deben aprovechar las oportunidades recaudatorias que plantea el nuevo paradigma de tributación internacional, dado que resultan mercados importantes de EMN (Pilar Uno) como así también para contrarrestar las prácticas BEPS de EMN y las consecuentes pérdidas recaudatorias del impuesto a la renta empresaria, que resulta una de las principales fuentes de ingresos fiscales (Pilar Dos). Algunas voces (Latindadd, TJN,  Oxfam) alertan respecto de la necesidad de elevar la tasa mínima y también sobre el privilegio que este pilar dos otorgaría a los países desarrollados, sede de las principales matrices (regla IIR). La tasa media de impuesto a la renta corporativa es relativamente alta (superior al 15%, salvo Paraguay), por ende, pueden subsistir incentivos a deslocalizar rentas. Por último, permitirá que los países compitan por inversiones sin tener que sacrificar los ingresos fiscales.

[1] Se pueden consultar el listado de suscriptores en: https://www.oecd.org/tax/beps/oecd-g20-inclusive-framework-members-joining-statement-on-two-pillar-solution-to-address-tax-challenges-arising-from-digitalisation-july-2021.pdf.
[2] Se excluyen los servicios financieros regulados y extractivos.
[3] Incluida la certidumbre fiscal sobre el Monto A, con la revisión relevante a partir de 7 años después de la entrada en vigor del acuerdo y finalización de la revisión en no más de un año.
[4] Según el diseño en el blueprint publicado previamente en relación al pilar 1 se estimaba alcanzar a 2.300 empresas.
[5] PIB inferior a euros 40 mil millones.
[6] Según se determina en BEPS Acción 13 (reportes país por país)
[7] Entidades gubernamentales, organizaciones internacionales, organizaciones sin fines de lucro, fondos de pensiones o de fondos de inversión que son Entidades matrices últimas (UPE) de un Grupo MNE o cualquier vehículo de tenencia utilizado por dicho las entidades, organizaciones o fondos no están sujetos a las reglas de GloBE.
[8] Con respecto a los sistemas de distribución de impuestos existentes, no habrá obligación tributaria adicional si las ganancias se distribuyen dentro de 3 a 4 años y se gravan al nivel mínimo o por encima del mismo.
[9] “Global intangible low-taxed income” busca neutralizar de alguna forma a la exención sobre dividendos en los casos en que aplique a los accionistas norteamericanos, quienes deberán gravar – a una tasa efectiva determinada – la renta “intangible” – exceso de la renta obtenida por sobre una utilidad “tangible”, representada por un rendimiento establecido sobre sus activos tangibles- obtenida por corporaciones del exterior al momento de su devengamiento.

Aclaración. Se informa a los lectores que los puntos de vista, pensamientos y opiniones expresados en el texto pertenecen únicamente al autor, y no necesariamente a su empleador ni a ninguna organización, comité u otro grupo al que el autor pertenezca, ni a la Secretaría Ejecutiva del CIAT. De igual manera, el autor es responsable por la precisión y veracidad de los datos y fuentes.

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